【摘要】 随着客户需求的日趋个性化，面向订单设计（ETO）的生产模式在我国制造企业中所占的比重越来越大。产品高度定制化的生产经营特点给ETO企业的标准成本制定增加了难度。本文分析了ETO企业制定标准成本的难点问题，提出了ETO企业标准成本的制定原则，并构建了标准成本的制定模型。
【关键词】面向订单设计 成本控制标准成本 成本模拟
面对快速多变、日趋个性化的全球市场，越来越多的企业为了自身的发展，从传统的大批量生产模式转向多品种、小批量生产模式甚至单件生产模式。其中，面向订单设计ETO（Engineering to Order）属于离散性较强的生产类型，是“按订单”制造环境中最复杂的一种，其特殊的生产经营模式加大了成本管理中标准成本制定的难度，为该类企业的成本控制带来了很大的困难。
ETO生产模式一般用于高度客户化的项目型制造企业，其产品结构复杂、生产周期长。但是，在以客户需求为导向的市场环境下，一些产品结构简单、交货期极短的企业也采用了ETO模式，这类ETO企业的标准成本制定和成本控制难度更大。本文将以该类ETO企业的成本控制作为研究对象，对其标准成本的制定进行探讨。
一、 成本管理中标准成本的作用
标准成本制度是企业实现“事前计划―事中控制―事后反馈”管理会计思想的有效工具，产品的标准成本是企业进行全面成本控制的依据。成本控制的处理逻辑如图1所示：
在生产开始前，通过成本模拟功能，预测出产品的制造成本，并对其进行经济可行性分析，在此基础上制定出产品的标准成本，实现成本的源头管理。在生产过程中，实时地逐步核算出产品的实际成本，对偏离标准成本的量差及时进行揭示，以便采取措施加以改进，将企业的实际生产成本控制在预期的成本范围内。在生产完工后，及时计算出产品实际成本，分析成本差异及其产生的原因，为下一期的成本控制指明方向，根据成本分析的结果维护标准成本体系。
由此可见，标准成本贯穿成本管理的全过程，标准成本准确及时的制定是企业进行有效成本控制的关键所在。
二、ETO企业标准成本制定难点研究
（一） 标准成本制定的难点分析
产品标准成本的制定需要两方面的基础数据：产品工程数据（包括产品结构数据和工艺流程数据）和标准价格数据（包括原材料的标准成本和直接人工、制造费用的标准费率等），而ETO企业产品高度定制化的生产经营特点，却加大了标准成本制定工作的难度，具体表现在：
1.个性化的设计延长了产品工程数据的准备时间，并且由于产品标准化程度较低，导致数据准确性差，指导意义不强。在ETO生产方式下，企业需要根据订单要求重新设计产品。企业大多数产品的生产都是一次性的，新产品的物料编码、BOM和Routing等数据必须等到设计图纸出来后才能确定。产品工程数据的滞后，影响了产品标准成本的及时确定。
2.定制化采购件、定制化工序的标准成本、标准费率等难以准确及时地获得，影响了采购、生产业务过程中的成本控制效率。由于产品的生产大多是一次性的，对企业及其供应商（包括外协厂家）来说，这些定制化采购件的标准成本、定制化工序的标准费率等没有历史数据可以参考，需要重新制定，其中外协工序标准费率的制定尤为费时。由于交货期的限制，企业会在采购件的标准成本和工序的标准工时、标准费率制定出来以前就开始生产，这会导致在标准成本的制定中产生零成本项目（由于采购件的标准成本和外协费率无法确定，其成本以零代替），从而使产品生产成本得不到有效控制。
（二）标准成本的制定原则
产品标准成本的制定，应由企业技术研发、成本核算组、数据中心共同负责，依据物料构成、加工工艺难度、科技含量高低及采购中心的运费、保险费、合理损耗，并扣除增值税后确定。从ETO企业的生产经营特点及其标准成本制定的难点考虑，其标准成本的制定应遵循以下原则：
1.设计上面向成本，以确保产品标准成本的经济可行性
产品的设计方案决定了产品组件结构和加工工艺，决定了产品的标准成本。ETO企业高度个性化的客户需求可能会导致设计方案缺乏经济可行性，从而导致标准成本的不可行。因此ETO企业在进行产品设计时，不仅要重视产品的功能要求和质量要求，同时也应考虑该设计方案的盈利能力，在此基础上制定出产品的标准成本。