基于生态效益补偿创新的生态会计核算模式构建

在现有的财务报表框架内披露，是指利用现行制度规定的资产负债表、损益表、现金流量表等主要报表及其附表来披露森林生态 会计 信息，实际上也就是把森林生态价值引发对财务状况和经营成果的 影响 都予以全面考虑，进而纳入到现有报表之中予以披露。在资产负债表中增设专门的项目，可以反映森林生态价值及有关的负债、所有者权益，在资产栏增设“生态资产”项目并按固碳制氧、涵养水源等项目分列，在所有者权益栏增设“生态资本”项目。在损益表在主营业务收入项下增设“生态效益补偿收入”，以反映生态效益对利润的贡献。

　　在现有的财务报告框架内单独建表披露则不调整现有的财务报表，凡是与森林生态有关的财务 问题 在财务报表中依然采取传统的处理方式，只是在财务报表之外的财务报告中的其他部分进行披露。具体可以包括：（1）增加附表或补充报表。（2）以文字的或者是数字的形式在财务报表注释中说明。 目前 在财务报表注释中说明的主要事项有 企业 的会计政策、报表内项目的分解和详细说明、报表上的非常规项目和非正常情况、表内无法反映的重要事项和情况等。因此，完全可以将森林生态效益引发的信息项目列入这一部分。

　　以目前的情况来看，在现有的财务报表框架内披露更合适，可以突出生态效益的重要性，事实上随着全 社会 对生态建设的进一步重视，生态效益收入可能逐渐超过林场的 经济 收益，成为主营业务收入，在一个财务报表框架内披露则可以体现这种转变。

　　溧阳市龙潭林场位于苏浙皖三省交界的宜溧丘陵山区，龙潭林场建厂于1957年，总土地面积23800亩，林地面积22800亩，生产总值350万元，职工人数312人，属江苏省国有林场。全场主要收入来自于茶厂收入、毛竹收入、竹笋收入等其他林副特产收入。按上述 方法 对龙潭林场的生态效益进行计量，造林成本按当地2001年造林成本的平均价格260.9元/吨碳计；水源涵养价值则以当地灌溉水价格（1元/吨）为标准计量；肥料价格按当地上年底复合肥的市场价格2500元/吨计；单位淤泥人工挖取成本按1元/吨计；单位SO₂的净化成本根据设备成本和运行成本，取600元/吨；单位滞尘成本根据设备和运行成本取170元/吨。具体测量数据如下：

设置“生态资产”账户和“生态资本”账户。“生态资产”账户按森林生态效益类别设置明细科目，即在“生态资产”科目下设“固碳制氧”、“涵养水源”等明细科目；“生态资本”账户按照“已收生态资本”、“未收生态资本”分别设置以反映对企业生态资本金的实现情况和未收生态资本的大小。

　　当生态资产评估增值时，按其增加值部分，借记“生态资产”科目，贷记“生态资本——未收生态资本”科目。评估减值时，做相反分录，直至“生态资本——未收生态资本”冲减为零。根据龙潭林场2003年评估结果：

借：生态资产                     764560

贷：生态资本——未收生态资本       764560

收到生态效益补偿收入是生态资本实现的过程，按其实际收到的价值，借记“生态资本——未收生态资本”，贷记“生态资本——已收生态资本”；同时也是当期生态效益转化为收入的过程，借记“银行存款”，贷记“森林生态效益补偿收入”。龙潭林场2003年收到补偿收入100.06万元：

借：生态资本——未收生态资本  1000600

贷：生态资本——已收生态资本      1000600

同时，

借：银行存款                  1000600

贷：森林生态效益补偿收入         1000600

数据来源：引自龙潭林场财务报表，但相关数据已作调整。

　　生态效益可以核算，也可以计量。尽管在森林生态效益计量上存有相当大的主观性，计量方法的选取　会带来差别较大的计量结果，但对森林生态效益计量并不会影响会计信息质量。原因在于：一方面，决策的相关性要求会计上必须提供关于森林生态效益所产生的财务影响，它能帮助使用者对过去、现在、未来的结果做出预测或能证实、修正先前的期望，减少预测的不确定性，增进决策的把握性。另一方面，会计信息采用的都是通用报告的方式，可以在一定程度上保证信息披露的充分合理性。企业会计信息的使用者来自于许多方面，他们各自的利益并不完全一致，有的使用者不希望高估价值减损，有的使用者不希望低估价值减损，这种利益不一致实际上是一种制衡的力量，从而可以在一定程度上保证信息披露的充分合理性（孟凡利，1999）。

　　笔者认为，与森林生态效益有关的财务影响的披露是很有价值的，只要措施和方法得当，在森林生态效益所产生的财务影响的确认和计量上的主观性就能够受到相当大程度的限制，并使可靠性保持在一个可以接受的程度上。在设计合理，操作性强的核算范式指导下，生态会计核算可以推广到每一个林场、 自然 保护区，从而动态记录生态效益的发挥，证明林业的社会贡献。同时，生态会计核算为生态效益补偿提供数据支持，尤其是内在化与外在化价值的对比，可以有力证明生态效益补偿不足的事实，为在现有补偿资金总量的情况下改按面积补偿为按生态质量进行补偿提供依据。

 

[1]杨筠：《生态公共产品价格构成及其实现机制》，《经济体制改革》2005年第3期。

[2]费世民、彭镇华、周金星、杨冬生：《关于森林生态效益补偿问题的探讨》，《林业 科学 》2004年第4期。

[3]侯元凯：《森林生态环境价值计量问题浅析》，《林业经济》1996年第4期。

[4]宁哲、孙恒：《林业生态效益的计量与实现》，《东北林业大学学报》2000年第28（3）期。

[5]张建国：《福建森林生态效益计量与评价》，《生态经济》1994年第6期。

[6]赵景柱、肖寒、吴刚：《生态系统服务的物质量与价值量评价方法的比较 分析 》，《 应用 生态学报》2000年第11（2）期。

[7]郑四渭：《森林环境计价方法及实现方式》，《统计 研究 》2000年第6期。

[8]孟凡利：《环境会计研究》，东北财经大学出版1999年版。